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第四節、中美台內部控制規範比較分析

2011 年 08 月 31 日

【第伍章 – 中美台內部控制規範比較分析】
稍微看過美國、中國以及台灣隊於內部控制制度的大致規範之後,讀者們不難發現其實再這三個國家的規範其實都有很相近類似的地方,所以其實內部控制制度雖然不可能有一個完全「放諸四海皆準」的制度,但是絕對有我們可以奉行的幾個重要大方向的。

一、內部控制制度報告以及管理階層切結義務

美國的沙賓法案當中公司必須要出具「內部控制制度報告」,中國的內部控制基本規範要企業提出「內部控制制度自我評估報告」,台灣公開發行公司建立內部控制制度處理準則要求公司申報「內部控制制度聲明書」。要求提出內部控制制度相關報告的目的都是在於促使公司內部有建立完善並且有效的內部控制,在這個部份美、中、台的規範都是大體上有著一樣的要求,可見世界各國的規範當中都紛紛將內部控制制度列入規定,內部控制在國際公司治理的潮流當中越來越重要。

比較不一樣的地方是,「管理階層切結義務」是美國沙賓法案特有的強化管理階層責任的規定,避免公司經營階層動不動就主張他們對於公司內部控制的缺失或是假帳並不知情而藉以免責。這個規定在中國與台灣的規定當中卻看不到,為了能夠使公司的董事長、總經理等高層人員能夠誠信經營而非千方百計的掏空公司,還有在事後可以予以嚴懲,這樣子的規定可以考慮加入。

二、竄改文件的懲罰

如果有人為了妨礙政府部門的調查而修改、銷毀、隱匿與弊案相關的文件,在美國沙賓法案下會遭受到嚴重的刑事制裁,美國政府似乎認為僅有如此才能捍衛文件紀錄本身所具有的功能-發現真實。

在中國以及台灣的內部控制規範當中沒有專門針對竄改文件做出特別的懲罰規定,如果真的有竄改文件的情事發生,也只能從其他的刑事法規當中尋求適當的規定來使用,比如說妨礙公務或是偽造、變造文書等,缺點就是有時候可能會找不到合適的規定來規範而造成有漏網之魚,或是刑罰過輕無法達到預防弊案、嚇阻犯罪的效果。

三、保存文件

文件的保存以及管理真的非常重要,既然有關文件保存的法律規定不管是在美國、國或者是台灣的內部控制規範裡面都可以找得到,其重要性就不言可喻了。

到底文件保存為什麼很重要?第一點,文件可以幫助企業經理階層全盤瞭解企業營運情況,有助於增進營運效果與效率。其次,如果公司內部有投機取巧之徒做出違法行為,被保存的文件也將會是拆穿不法之徒面具的最佳利器。再者,事後負責調查的單位,唯有藉由完整的文件紀錄,才能確實重建事發經過並徹底執行責任追究的工作。

雖然美、中、台都有保存文件的規定,但是必須保存文件的主體卻不相同。據美國的沙賓法案802條,是為公司提供審計服務的會計師必須保存與其查核工作相關的文件,也就是企業外部的會計師事務所必須受到規範。而根據中國的「企業內部控制基本規範」與台灣的「公開發行公司建立內部控制制度處理準則」,必須受到規範的對象則是各個公開發行公司本身,前者是要公司保存建立及實施內部控制過程中的相關資料,後者則是必須保存內部稽核計畫中的工作底稿與資料。

保存期間美國與台灣是至少五年,中國則是無限期保存。本書認為不應該有至少五年的規定,公司內的弊端非常有可能持續了數年都還沒有被發現,若與這些弊案有關的文件一旦過了五年保存期限就被銷毀,那麼事後就很難來揭發弊案以及調查事實了,博達案葉素菲的行為就是持續了四年多才被揭發,難保不會有下一個過了五年、十年才被揭發的弊案。

比較美、中、台三國檢舉企業弊案的制度,可以發現整體制度最完善的英屬美國沙賓法案,除了806條款保障企業內部員工的原有工作、升遷、獎懲等不受到影響的「吹哨者保護」條款外,1107條款另外對報復檢舉人的行為定出嚴厲的刑事制裁。此一來,企業內部人員如果發現有同事或是上級有異常行為出現,便可以立即向上級或是主管機關反應,早一步遏止不法行為的發生,不用擔心自己會因此而飯碗不保或是遭受他人以武力報復。

中國「企業內部控制基本規範」對於「舉報人投訴以及保護」制度的建立已經做出明確的宣示,要求企業內部都必須建立起相關的制度並且設置專線,但是跟美國沙賓法案直接在法律中做出詳細的規範內容相較,保障程度略顯薄弱。

台灣的「公開發行公司建立內部控制制度處理準則」裡面則是完全沒有跟檢舉制度有關的規範,但是在「台灣證券交易所股份有限公司證券市場不法案件檢舉獎勵辦法」、「財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心證券市場不法案件檢舉獎勵辦法」當中可以發現有獎勵檢舉人的制度,如果有檢舉人檢舉違反法規情事或是內部控制缺失等弊端,可以視情況獲得適當獎金。

保障檢舉人的生計、對報復行為做出刑事制裁以及獎勵制度都不失為建立檢舉制度的方法,如果能各種制度配合使用,將會使檢舉制度更加完善。畢竟,對於檢舉人的保障越佳,那錯誤被即時揭露、糾正的機會就越大,弊案發生的頻率就會越降低。而如果只有獎勵制度卻沒有其它保護檢舉人的措施,如我國的規範,那企業員工或是其他知情人士還是有可能畏懼報復或是為了保住飯碗而不願意站出來提供線索的。

比較項目 美國「沙賓法案」 中國「企業內部控制基本規範」 台灣「公開發行公司建立內部控制制度處理準則」 比較分析
管理階層於財報提出時之切結義務 沙賓法案302條要求管理階層於提交其簽署之財務報告時,應另行出具關於財報真實性、內部控制制度之建立、維持、有效性及缺失揭露之聲明切結書,以強化管理階層之職責。 無類似規定。 無類似規定。 沙賓法案藉由切結義務的賦與及違反時之刑事制裁促管理階層提高警戒並嚇阻弊端發生。 中國與台灣則無此種規定,可見對於內部控制之重視程度與管理階層的職責強化方面有待加強。
內部控制制度評估報告 沙賓法案404條要求公司提出年度財務報告時需依同提出內部控制報告,於報告中敘明管理階層有建立、維持內部控制制度的義務及內控制度有效性之評估。 基本規範46條要求企業應結合企業內部監督情況,定期對內控有效性進行自我評價並出具內部控制自我評價報告。 處理準則24 條規定公司必須每年自行評估內部控制制度有效性、提出內部控制制度聲明書並於特定時機、場合將之揭露。 在內部控制度自我評估與提出相關報各的這一部份比較沒有差異,美、中、台似乎都認為內控有效性必須經常檢視。 法規立意良善,惟內控自評是否能發揮其預期功能?本書持保留態度。
竄改文件之懲罰 沙賓法案802條新增竄改文件之懲罰規定,若意圖妨礙調查而竄改相關文件將受到嚴厲之刑事制裁。 無相類似規定。 無相類似規定。 沙賓法案中對於文件之竄改祭出重刑,顯示其對於文件本身的重視,中國與台灣則未有相類似的特別規定。僅能尋求其他刑法規定解決。 由沙賓法案此立法趨勢觀察,企業營運之相關文件有其不可替代之功能存在,本書認為此重視文件之立法方向是正確的。
文件保存 沙賓法案802條規定位企業提供審計服務的會計師,應保存工作相關之文件五年。違反者將有刑事處罰。 基本規範47條要求企業必須以書面或適當形式保存內控制度建立、實施之相關資料,以確保其實施過程的可驗證性。 處理準則13條規定年度稽核計劃當中的相關工作底稿與資料必須保存五年。 立法規定將企業內的相關文件予以保存也是各國立法趨勢,然而各國規範適用之主體、保存期間、保存範圍仍各有出入。 本書認為企業內文件的保存應該以更全面與廣泛的方式來內入規範,現行規範仍有不足之處。
檢舉制度 沙賓法案806與1107 條分別針對企業內員工與其他檢舉人之檢舉作出相關規範,以鼓勵弊案之檢舉。 基本規範43條規定企業本身必須建立舉報制度。 「台灣證券交易所股份有限公司證券市場不法案件檢舉獎勵辦法」、「財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心證券市場不法案件檢舉獎勵辦法」中有獎勵檢舉人之相關制度。 與沙賓法案之保護制度與刑事制裁相較,中國與台灣之對於檢舉人之保護力道明顯不足。 企業內的舉報制度若欠缺主管機關的監控並無實益;提供獎金之方式也無法確保檢舉人之人身安全。 此部份應與沙賓法案看齊方能增加檢舉人檢舉之動機。

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